Impuesto a las Ganancias: tratamiento de algunas rentas producidas por inmuebles | Estudio Fernández Dolinsky | Impuesto a las ganancias

Impuesto a las Ganancias: tratamiento de algunas rentas producidas por inmuebles

 

Autor: Luis Omar Fernández

 

1— Introducción.

La definición del hecho imponible es una de las tareas más dificultosas cuando se diseña un impuesto a la renta y, por tanto, uno de los aspectos a los que más esfuerzos ha dedicado la doctrina.

 

Dentro de la multiplicidad de estudios sobre el tema se destaca como uno de los conceptos de renta más conocido el desarrollado en distintas épocas por Schanz, Haig y Simmons[1]; este último lo define como la suma algebraica del consumo más el aumento del patrimonio neto en un período.

 

Se trata de un criterio cercano al de la teoría económica y, por su generalidad, además de permitir el incremento de la recaudación, hace innecesarios impuestos específicos a las ganancias eventuales, de capital y adquisiciones a título gratuito que, por lo común, miden mal la capacidad contributiva y complican con su profusión el sistema tributario.

 

En realidad, estos inconvenientes y otros derivados de las dificultades de detección y valuación de rentas no se eliminan sino que se trasladan de aquellos tributos eliminados al impuesto a la renta

 

En ese sentido, se debe destacar como un importante esfuerzo el concepto de renta propugnado por el informe Carter[2], que incluye en la base del tributo, además de los componentes tradicionales, adquisiciones a título gratuito, por causa fortuita, valorizaciones de bienes poseídos y uso y disfrute de bienes que pudieran haberse alquilado a terceros; o sea, incluye en la base ciertos beneficios a los que se ha renunciado.

 

Como dijimos antes, en la realidad resulta muy difícil incluir muchos de estos hechos económicos en la base de un tributo a la renta, ya que existen dificultades casi insalvables de determinación y medición, además de los problemas financieros que provoca al contribuyente tributar sobre valorizaciones y, en general, ganancias que no han sido realizadas.

Los estudios del impuesto personal a la renta mencionan estos problemas y detallan algunas de las posibles soluciones para la inclusión total o parcial en el tributo de ganancias de capital, ganancias aleatorias, rentas imputadas y otros conceptos[3].

 

En general, la doctrina acepta este concepto, llamado también de “renta extensiva”, como un objetivo al que intentan acercarse las leyes para medir mejor la capacidad contributiva que implica la renta.

 

 

2— El problema en nuestra ley.

García Belsunce[4], estudiando nuestra ley a la luz de esta problemática, menciona que las doctrinas económicas incluyen el concepto más amplio de riqueza mientras que las doctrinas fiscales surgen como respuesta a las limitaciones de la teoría económica en lo que hace a la detección y valuación de la riqueza con fines tributarios; afirma, además, que el propósito de estas teorías es obtener una materia concreta gravable a los fines prácticos.

 

Dentro del último grupo encontramos, según los aspectos económicos incluidos en la definición de renta, la teoría del rédito-producto y la teoría del rédito-ingreso. La primera, al decir del autor que seguimos, define al rédito como “… la riqueza nueva material (periódica o susceptible de serlo) que fluye de una fuente productiva durable y que se expresa en términos monetarios”[5].

 

Por su parte, la teoría del rédito-ingreso es mucho más abarcadora: “rédito es todo ingreso neto de bienes materiales, inmateriales o servicios valuables en dinero, periódico, transitorio o accidental, de carácter oneroso o gratuito, que importe un incremento neto del patrimonio de un individuo en un período determinado de tiempo, esté acumulado o haya sido consumido y que se expresa en términos monetarios”[6].

 

Esta última teoría es la que utiliza un concepto de ganancia —parte material del hecho imponible— lo más amplio posible para intentar alcanzar todas las formas en que se manifiesta la renta como indicio de capacidad contributiva.

 

Nuestro Impuesto a las Ganancias no utiliza una definición extensiva del hecho imponible sino que lo circunscribe a las rentas que tengan ciertas características. El art. 2, inc. 1, con referencia a las personas físicas, tiene un concepto derivado de la teoría del rédito-ingreso cuyos requisitos[7] (existencia de la fuente permanente, periodicidad  y habilitación o explotación de esa fuente) dejan de lado muchos de los elementos comprendidos en la base extensiva de la que hablamos más arriba.

 

Como se dijo antes, la inclusión de rentas psíquicas o réditos presuntos que derivan de uso o goce de ciertos bienes —por ejemplo, la casa habitación— no se considera rédito propiamente dicho sino que “el gravamen se admite en cuanto ese uso trasunta una sustitución de renta[8]. Se considera que el propietario economiza una renta al no pagar el arrendamiento de otra casa habitación”[9].

 

Además, la exclusión de estas rentas psíquicas implicaría injusticia respecto de quien alquila su casa habitación, obteniendo una renta gravada y utiliza también en locación una casa ajena cuyo alquiler no es deducible por ser un gasto de consumo. La equiparación se daría permitiendo la deducción de dicho alquiler como gasto, pero ello es imposible dado que, como dijimos, se trata de un gasto de consumo.

 

De todos modos, ni en el art. 41 de la ley ni en la definición de renta del art. 2, inc. 1, está incluido el valor de locación de la casa habitación, por lo cual el problema deja de tener importancia a los fines de nuestro análisis. Además, coincidimos con Raimondi y Atchabaian[10] en lo irrazonable del inc. o del art. 20, que declara exento algo que no esta gravado.

 

En nuestra ley, el valor locativo de la casa habitación constituye una exclusión de objeto —o no sujeción— por lo que no se debe tratar como una exención.

 

Por esto resulta llamativo que las rentas imputadas provenientes de inmuebles, en algunos casos se establezcan como parte de la base imponible y en otros no. Ello, más algunos interrogantes recogidos en la labor docente[11] motivan la presente investigación.

 

El análisis se centrará en las rentas de primera categoría; por tanto, cuando en razón del sujeto que las obtenga algunas de estas ganancias deban incluirse en el art. 49 —tercera categoría— no nos ocuparemos de ellas y lógicamente los conceptos vertidos no les serán aplicables.

 

 

3— Rentas incluidas en la primera categoría.

La primera categoría incluye principalmente las rentas de inmuebles propiedad de sujetos que no se puedan caracterizar como “empresa”; no obstante, no es imprescindible a los efectos de su atribución que aquellos tengan el dominio de dichos bienes.

 

Veamos algunos ejemplos: en primer lugar, está el caso de rentas provenientes de algunos de los derechos reales llamados “desmembramientos de la propiedad”[12], tales como el usufructo, las servidumbres, etc., en los cuales, como es obvio, el sujeto del tributo no será el titular del dominio, ya que éste está desmembrado o fragmentado.

 

El segundo caso de excepción lo constituyen las ganancias de la sublocación, pues el sublocador está vinculado al inmueble por un contrato de locación y no por un derecho real de dominio.

 

En tercera instancia, el 2º párrafo del art. 3 de la ley del tributo equipara la posesión “cuando mediare boleto de compraventa u otro compromiso similar” al dominio, en el sentido de hacer ingresar el bien al patrimonio del comprador.

 

Por último, para los inmuebles adquiridos en subasta judicial[13] la enajenación se considera configurada en el momento en que quede firme el auto respectivo de aprobación del remate.

 

Estos dos últimos casos implican la incorporación del bien al patrimonio del comprador con anterioridad a la inscripción del dominio a su nombre en el registro respectivo.

 

La categoría incluye, además, los resultados provenientes de la locación de bienes muebles u otros servicios proporcionados por el propietario del inmueble junto con el alquiler del mismo.

 

Esta disposición no configura una excepción sino que se trata de una aplicación del principio que establece que lo accesorio (locación de muebles) sigue a lo principal (locación del inmueble). Una prueba de este aserto es que la locación de bienes muebles, en general, es una renta incluida en la segunda categoría.

 

Establecido el marco de las rentas comprendidas, estudiaremos su forma de cómputo.

 

 

4— Análisis del art. 41.

Los distintos incisos del art. 41 establecen dos formas diferentes de calcular la renta.

 

En los incisos a, b, c, d y e se utiliza el concepto de rentas determinadas sobre base cierta.

 

En los incisos f y g la base utilizada es ficta.

 

4.1— Utilización de la base cierta.

La ley incluye en dicha base imponible las compensaciones en dinero y en especie, las contraprestaciones recibidas, las mejoras que no requieren indemnización y ciertos costos del propietario cuando sean asumidos por el locador. En este último caso, la ley tal vez sea redundante, ya que estos pagos estarían incluidos en el concepto de “producido en especie” al que alude el inciso a.

 

Hay algunas situaciones en las cuales la determinación tiene ciertas dificultades, entre otras, la utilidad y valuación de mejoras realizadas por los inquilinos y la valuación de compensaciones recibidas en especie cuando no existen mercados que produzcan precios de público conocimiento, cuyo estudio no abordaremos por ser ajeno al propósito de este trabajo.

Cuando la contraprestación de la cesión de un inmueble se realiza en especie y está condicionada a que ésta exista al momento pactado, por ejemplo, en los contratos de aparcería rural o de capitalización de hacienda, se debe establecer previamente si estamos en presencia de un contrato o de una sociedad, caso éste en el cual las rentas serán de 3a categoría, quedando, por tanto, fuera de este análisis.

 

Raimondi y Atchabaian[14] afirman que existe una colisión entre los arts. 41, 45 y 79 en el sentido de que para el primero sería renta de 1a categoría cualquier contraprestación[15] por constitución de derechos de uso o usufructo sobre un inmueble, mientras que el art. 45 incluye las regalías en la segunda categoría que, para el art. 49, son contraprestaciones que se reciban, en dinero o especie, por el uso o goce de cosas o cesión de derechos, cuyo monto se determine a una unidad de producción, etc.; es decir, que no se hace aquí ninguna exclusión de la renta de inmuebles.

 

En caso del arrendamiento de un campo cuya contraprestación sea una porción de la cosecha que obtenga el locatario: ¿es una renta de primera o de segunda categoría? Observamos que el problema está dado porque el art. 41 encuadra las rentas según la naturaleza del bien que las produce mientras que el 49 toma como elemento definitorio la forma de cálculo de la contraprestación.

 

Los autores citados se inclinan por considerar estas rentas incluidas en la segunda categoría, habida cuenta de que el actual art. 86, al mencionar las deducciones de tal categoría, habla de la transferencia temporaria de bienes que sufren desgaste o agotamiento, por lo cual “considera regalía, por ejemplo, al monto que se pague en función de la producción de una mina propiedad del cedente; o por la explotación de un bosque. O sea, que el cobro en función de una unidad de  explotación en contraprestación por la cesión de un inmueble, es renta de segunda categoría”[16].

 

Según nuestro criterio, el problema no está totalmente dilucidado; coincidimos en que el cobro en función de una unidad de explotación por la cesión de una mina o bosque es una renta de segunda categoría, pero no creemos que este argumento sea tan fácilmente extensible a la totalidad de los inmuebles, dado que el art. 86, inc. b, que es el aludido, menciona como gastos deducibles los del art. 75 (deducción de cargos por agotamiento de la sustancia de minas y bosques), 83 y 84 (amortizaciones de bienes muebles o inmuebles afectados a la actividad).

 

El hecho de que estos gastos se puedan deducir por ser “necesarios” no abona la teoría de incluir las rentas en 2a categoría ya que también podrían reputarse como gastos necesarios las amortizaciones y el agotamiento imprescindibles para mantener incólume la fuente productora de riqueza, según el concepto de renta que utilizan estas categorías (art. 2, inc. 1).

 

Creemos que se debe investigar con mayor profundidad este tema y el de los llamados contratos-sociedad que producirían rentas de 3a categoría.

 

Por último, destacaremos, pese a su obviedad, la importancia de la inclusión de estas rentas en la categoría correcta dado los diferentes métodos de imputación al año fiscal que establece la ley para las mismas —percibido o devengado— así como las distintas deducciones computables.

 

4.2— Utilización de la base ficta o presunta.

La definición del aspecto material del hecho imponible en base ficta debe ser restringida al máximo: sólo cuando exista imposibilidad material de medir tal elemento se podrá utilizar en subsidio una presunción que, es deseable, admita prueba en contrario. Sobre los peligros y consecuencias probables de la utilización de ficciones o de presunciones, iuris et de iure, en esta materia hemos hablado en otro trabajo al cual remitimos a quien interese el tema[17].

 

En primera categoría existen dos incisos: el f y el g del art. 41, que establecen una base ficta y sobre ellos profundizaremos el análisis.

 

 

5— La base utilizada: valor locativo.

La ley utiliza como medida de la renta ficta el valor locativo y lo define en el art. 42, para los inmuebles urbanos, con dos opciones: a) el fijado por la Administración General de Obras Sanitarias de la Nación, o b) el establecido por las municipalidades para el cobro de la tasa de alumbrado barrido y limpieza; en ese orden. A falta de esos índices, dice la ley, el valor locativo podrá ser apreciado por la Dirección.

 

Es sabido que el primer valor no estuvo disponible durante años; en la actualidad, el servicio lo brinda una empresa privada, por lo cual aquel índice, de existir, es de difícil utilización ya que escapa a toda lógica que la base del tributo sea establecida por una empresa privada.

 

El segundo valor existe, mas allá de la dificultad práctica que muchas veces plantea su conocimiento y obtención.

 

Por su parte, el decreto reglamentario en el art. 46 dispone que el valor locativo es “el alquiler o arrendamiento que obtendría el propietario si alquilase o arrendase el inmueble…”, con lo cual el problema pasa a ser una cuestión de investigación y prueba de dicho valor. Entonces, la responsabilidad del contribuyente será averiguar si existe ese valor en plaza y procurarse los medios para probarlo en caso de que el Fisco así se lo requiera.

 

La doctrina establece que el valor locativo “no es una renta o rédito propiamente dicho, sino un goce… y puede definirse como la ausencia de un gasto: el alquiler que debería abonarse si no se poseyera una propiedad”[18].

 

Ahora, este concepto de valor locativo, ¿en qué situaciones se utiliza como renta ficta?; la ley trata tres casos de inmuebles: a) el de los cedidos a título gratuito, b) el de los cedidos a precio indeterminado, y c) el de los ocupados para recreo, veraneo u otros fines similares.

 

5.1— Inmuebles cedidos a título gratuito.

La renta de un inmueble cedido a título gratuito no es tal en los términos del art. 2, inc. 1. Está gravada porque, estando incluida en el art. 41, el propio art. 2 en su primer párrafo dice que “… son ganancias, sin perjuicio de lo dispuesto especialmente en cada categoría”.

 

¿Cuál habrá sido la razón que el legislador tomó en cuenta para crear esta ganancia?; si consideró que constituía una liberalidad, el tratamiento adecuado está en el art. 88, inc. i.

 

Si, al contrario, se consideró una valla contra la evasión del tributo —simulación de una operación onerosa— llama la atención que los casos en que no se encuentran involucrados inmuebles sino otros bienes no tengan tratamiento similar; por ejemplo la cesión a título gratuito de un automóvil u otro bien mueble o intangible que puede ser incluso de gran valor.

 

Por otra parte, habría que analizar si esta presunción es absoluta y no se puede justificar la cesión a titulo gratuito, por ejemplo, por razones de parentesco.

 

Supongamos que en una familia los hijos son mayores y pretenden vivir solos, los padres venden su vivienda, adquieren una más pequeña para sí mismos y unos departamentos para que sus hijos vivan solos, ¿es razonable gravar la renta ficta de los inmuebles cedidos a título gratuito cuando sólo se trata de una división de un consumo (vivienda) que antes se realizaba en forma conjunta y ahora en forma individual?

 

No obstante, si nos atenemos a una interpretación literal, estas ganancias están gravadas.

 

Un argumento adicional es el ofrecido por Malvitano[19], que asimila la figura del comodato a la cesión a título gratuito y cita jurisprudencia en la cual se lo caracteriza como un contrato de beneficencia siendo el sentido económico del mismo equivalente a cobrar un alquiler y donar su importe[20]

 

Una situación peculiar se produciría cuando, no obstante computar el valor locativo como renta, los gastos y deducciones fueran superiores a dicho importe y se produjera un quebranto.

 

Entendemos que el quebranto no sería computable, pues no se cumple con la condición de estar el bien afectado por su propietario a la producción de renta. El hecho de que la ley obligue a declarar una renta ficta no habilita el cómputo del quebranto pues aquí no jugaría, por las razones expresadas, la ley de simetría entre quebranto y ganancia.

 

5.2— Inmuebles cedidos a precio indeterminado.

Este es otro de los casos en que la ley dispone que la renta ficta sea el valor a utilizar como base del tributo.

 

Raimondi y Atchabaian[21] afirman que este caso “el precio debe estar determinado  o ser determinable, o no existiría precio”, o sea que, en realidad, la situación prevista por la ley no existe como tal.

 

Coincidimos con dicho criterio y, por tanto, este caso estaría incluido en el anterior.

 

5.3— Inmuebles ocupados para recreo, veraneo u otros fines similares.

Este es otro caso de inmuebles cuya renta la ley dispone que se calcule sobre la base de la presunción que fija el valor locativo, con la advertencia de que, en caso de resultar quebranto, éste no será computable según lo dispone el art. 59, inc. b, del decreto reglamentario.

 

El fundamento de esta última disposición reside en que los gastos de recreo o veraneo son gastos de consumo y que como tales no son deducibles.

 

Los puntos a considerar son: a) establecimiento de cuándo estamos en presencia de un inmueble ocupado para recreo, veraneo o fines similares, b) su diferenciación con el resto de los inmuebles, c) tratamiento de los períodos en los cuales se encuentra desocupado.

 

Como advertencia preliminar debe decirse que nos encontramos ante situaciones que, por derivar de la intención del contribuyente, siempre presentaran problemas de prueba, habida cuenta de que tal intención no siempre se manifiesta en medios o hechos comprobables por terceros.

 

Los medios de prueba más comunes son los instrumentos que se utilizan en esos mercados: contratos de locación en vigencia o finalizados,  autorizaciones concedidas a martilleros para su locación, publicación de avisos y otros.

 

Pero si lo que se quisiera probar fuera la afectación a los fines que nos ocupan, para diferenciar el inmueble de otro desafectado tendríamos, por ejemplo, como medio de prueba el consumo de luz, gas y teléfono que evidencia que en algún momento el bien estuvo habitado.

 

A continuación aclararemos que la ley, cuando habla de inmuebles, por ejemplo, para permitir su amortización utiliza como elemento definitorio la afectación del bien a la obtención de renta mientras que cuando se refiere al caso que estudiamos dice: inmuebles que sus propietarios ocupen para recreo, veraneo u otros fines similares[22] .

 

Para establecer cuáles son las situaciones comprendidas debemos recurrir al significado de estos términos que están relacionados con actividades de esparcimiento o recreación, claramente distintas de las de producción de renta.

 

Esta ocupación, por su naturaleza, tiene siempre una característica temporaria, no permanente, y presupone que la residencia habitual del sujeto es otra. En caso contrario, no estaríamos en presencia de un inmueble de recreo o veraneo sino de la propia vivienda del contribuyente que tiene un tratamiento distinto.

 

La locación —excepto que sea de recreo o veraneo— suele tener una permanencia mayor en el tiempo[23] y, en general, se realiza por medio de contratos que sirven como elemento de prueba sobre el carácter y destino de la misma, como dijimos antes.

 

Por otra parte, es claro que el tratamiento de “recreo o veraneo” debe restringirse al caso de ocupación por los propietarios; la ocupación con fines de recreo o veraneo por terceros recibirá el tratamiento de cualquier locación de inmueble, siéndole aplicables, de ser gratuita, las disposiciones del inc. g del art. 41, vistas antes.

 

El valor locativo —renta ficta— del inmueble ocupado para recreo o veraneo se computará por los períodos de real ocupación por parte del propietario.

 

El problema se plantea con el cómputo de deducciones y gastos: ¿se tomarán los correspondientes a los períodos en que el inmueble se ocupó con ese fin o los de todo el período fiscal?

 

Como este problema tiene relación con el punto siguiente lo trataremos allí.

 

 

 

6— Inmuebles afectados a diversos usos.

En la realidad del mercado la mayoría de los inmuebles cuyos propietarios los ocupan para recreo o veraneo tienen afectaciones diversas en el tiempo: parte del mismo los utilizan para dicho fin, parte los afectan a la locación y el resto del tiempo permanecen desocupados.

 

Ello obedece a situaciones económicas que requieren de la locación a terceros durante cierto período para poder solventar los costos de mantenimiento de todo el año, o los alquileres obtenidos en ciertos períodos permitan a los propietarios disfrutar de su veraneo en otros lugares, o cualesquiera otras causas. Recordamos que no están fuera del análisis los inmuebles afectados siempre a la obtención de renta que, por razones de demanda temporal, permanecen desocupados.

 

La ley establece pautas para el caso de distintos usos en un mismo inmueble: el art. 56 del decreto reglamentario dispone la deducción de los gastos en proporción a la parte ocupada para obtener renta gravada.

 

El art. 57 de dicha norma establece la ficción de que la parte de cada condómino sea un inmueble distinto a los efectos fiscales, con lo cual, en un mismo inmueble podrán convivir, en forma simultánea, partes afectadas a la obtención de renta con otras afectadas a vivienda, a recreo o veraneo y cedidas a precio no determinado.

 

A continuación, el art. 58 permite que, cuando un inmueble estuviera afectado físicamente a varios usos, se pueda tratar a la parte del mismo afectada a cada uno de ellos como un inmueble distinto.

 

Observemos que siempre se trata de usos simultáneos de distintas partes del inmueble o por distintos copropietarios, no contemplándose diferentes usos de las mismas partes del inmueble en períodos distintos de tiempo.

 

Valga como ejemplo un médico que posee una habitación afectada a consultorio en un inmueble que también es su vivienda: por el consultorio podrá deducir los impuestos y demás gastos en forma proporcional, por ejemplo, tomando en cuenta la superficie ocupada, pero con la sala de espera que funciona como tal en los momentos de atención pero en los restantes es el living de su vivienda, ¿cómo computará los gastos?

 

No creemos que eso sea sólo un problema de atribución de costos que se solucione proporcionando los costos y gastos en función del tiempo de utilización.

 

Pensamos que un concepto fundamental es la “afectación del bien a la obtención de renta” que es la causa original de la posibilidad de computar deducciones y gastos en la economía de la ley. Para esta afectación no existen limitaciones y si se produce sólo en determinados períodos de tiempo, en esos períodos el gasto será deducible, con independencia de los momentos de utilización real y de la producción o no de ingresos.

 

Esto es coherente con el hecho de la posibilidad de deducir las pérdidas de un inmueble afectado a locación en los períodos en que permanece sin locatario, pero afectado a ese fin por el propietario.

 

Creemos, entonces, que cuando exista afectación total de un inmueble a la obtención de renta, los gastos siempre serán deducibles y el eventual quebranto computable, no cambiando la naturaleza de la cuestión si la afectación es total o parcial en el espacio o en el tiempo. Las afectaciones parciales producirán un problema de prueba más arduo.

 

Si tomamos como parámetro el concepto de ocupación del art. 41, una solución armónica que sería coincidente con la economía del tributo sería  utilizar:

 

a) el valor locativo y los gastos reales para todos los períodos en que el inmueble esté afectado a recreo o veraneo, con la salvedad de no ser computable el quebranto resultante;

b) el ingreso y gastos reales por los períodos en que se alquiló a terceros;

c) por los períodos en que el bien no está ocupado, entendemos que no correspondería declarar ningún ingreso ni valor locativo ya que este parámetro se utiliza sólo para los inmuebles ocupados para recreo o veraneo;

d) respecto de las deducciones en estos períodos, creemos que se debe profundizar el análisis sobre su naturaleza, necesidad de ocurrencia y vinculación con la obtención de rentas gravadas.

 

Deducciones en los períodos en que el inmueble está desocupado.

 

La ley establece como principio general lo deducible de los gastos producidos por bienes afectados a la obtención de renta[25].

 

Por ello, coincidimos con Malvitano[26] cuando al hablar de las deducciones propone que “… deberá tenerse en cuenta la totalidad que corresponda al período fiscal”.

 

Esto significa que los “gastos necesarios” (art. 80), los gastos de mantenimiento (art. 85), los impuestos y tasas, primas de seguros, pérdidas extraordinarias por caso fortuito o fuerza mayor, pérdidas provocadas por delitos de los empleados contra los bienes de explotación y amortizaciones (arts. 82, 83 y 84) se deberán computar por períodos anuales completos.

 

El cómputo total es justo, ya que dichos gastos son condición necesaria para el uso —obtención de renta y/o recreo/veraneo— al que el contribuyente destina el inmueble

 

La razón última que justifica esta solución está en que no se trata de inmuebles exentos de explotación sino de situaciones temporarias de desocupación.

 


[1] Publicado en Impuestos, Tomo LVIII-A-n* 9, mayo 2000.

[2] Citado por GOODE, Richard: El Impuesto sobre la Renta, Instituto de Estudios Fiscales, Madrid, ps. 27 y ss.

[3] CANADÁ: Informe de la Real Comisión de Investigación sobre la Fiscalidad, vol. II (tomo 3 del Informe), ps. 8 y ss.

[4] Desarrollos más completos se pueden ver, entre otros, en DUE, John y FRIEDLANDER, Ann: Análisis económico de los impuestos y del sector público, 4a ed., Editorial El Ateneo, 1977; ;MUSGRAVE, Richard A., y MUSGRAVE, Peggy B.: Hacienda pública teórica y aplicada, McGraw-Hill, 1992, y ATKINSON, Antonhy B., y STIGLITZ, Joseph E.: Lecciones de economía pública, Instituto de Estudios Fiscales, Madrid, 1988

[5] GARCÍA BELSUNCE, Horacio: El concepto de rédito en la doctrina y en el derecho tributario, Depalma, 1967

[6] Op. cit., p. 132.

[7] Op. cit., p. 186.

[8] REIG, Enrique Jorge: Impuesto a las ganancias, 8a ed., Ediciones Macchi, 1996, ps. 39 y ss.

[9] Bastardillas en el original

[10] GARCÍA BELSUNCE, op. cit., p. 120.

[11] RAIMONDI, Carlos A., y ATCHABAIAN, Adolfo: El impuesto a las ganancias, Ediciones Contabilidad Moderna, Buenos Aires, 1982, p. 53.

[12] Debemos agradecer especialmente a los alumnos que cursan la Carrera de Posgrado Especialista en Tributación de la Universidad Nacional de Salta, quienes con sus preguntas, cuestionamientos y experiencia profesional despertaron inquietud en un tema poco analizado por la doctrina.

[13] BORDA, Guillermo, A.: Tratado de derecho civil, “Derechos Reales”, tomo I, p. 25.

[14] Decr. 1344/98 reglamentario del Impuesto a las Ganancias, art. 94.

[15] Op. cit., p. 52.

[16] Bastardillas en el original

[17] Op. cit., p. 52.

[18] FERNÁNDEZ, Luis Omar: La utilización de bases imponibles presuntas y los principios de la imposición, trabajo presentado en las XXVIII Jornadas Tributarias C.G.C.E., Mar del Plata, 1998.

[19] López, Alberto T.: El impuesto a los réditos, Ediciones Contabilidad Moderna, Buenos Aires, 1953, tomo 1, p. 198.

[20] MALVITANO, Rubén Horacio: El valor locativo: comentarios y reflexiones, “Derecho Fiscal”, tomo XXXV, p. 588.

[21] Conf. REIG, Enrique Jorge: op. cit., p. 150.

[22] Op. cit., p. 53.

[23] Art. 41, inc. f.

[24] La ley 23.091 de locaciones urbanas, en su art. 2 establece un plazo mínimo de 2 años para las locaciones urbanas destinadas a vivienda, considerando como excluidas de este plazo mínimo “las locaciones de viviendas con muebles que se arrienden con fines de turismo, en zonas aptas para ese destino” (inc. b del art. cit.)

[25] Art. 80.

[26] MALVITANO, Rubén Horacio: op. cit., p. 587.