¿SE DEBE DEROGAR EL IMPUESTO A LAS GANANCIAS? | Estudio Fernández Dolinsky | Impuesto a las ganancias

¿SE DEBE DEROGAR EL IMPUESTO A LAS GANANCIAS?

Escribe Luis Omar Fernández

 

En una publicación reciente[1], analizando el tema de la recaudación impositiva, en relación con el equilibrio presupuestario y la búsqueda de un menor nivel de desempleo, a partir de una mayor actividad económica, se postuló  un replanteo de la política fiscal, que comprende al gasto público.

 

Se sostuvo la necesidad de reformular la estructura tributaria pues “en su forma actual no es un instrumento apto para aumentar los niveles deseables de ahorro interno”.  Esta afirmación se expone como un axioma, sin demostración.

 

En lo que respecta al impuesto a las ganancias, las criticas apuntan a que: a) dificulta el ahorro interno, b) afecta la propensión a la búsqueda de utilidades, en especial en actividades de riesgo,c) el principio de capacidad de pago, al que descarta por “parcial e inapropiado desde el punto de vista del análisis económico”, d) dificultades para gravar las ganancias de capital e irregulares, e) necesidad de acompañarlo con un impuesto sobre el capital, f) doble imposición del ahorro, g) conflicto de objetivos entre equidad y eficiencia..

 

Considera que la administración tributaria es una variable dependiente de la política impositiva, por lo que es necesario “dar mayor peso a impuestos que graven manifestaciones objetivas” -sin aclarar cuales son- resultando estos preferibles a los que, superiores en teoría, se implementan defectuosamente por razones de diseño y/o administrativas.

 

La teoría de las Finanzas Públicas, enseña que la naturaleza del fenómeno financiero, es unitaria; a los fines de su estudio, se analizan por separado, recursos y gastos que, en la realidad, no son mas que dos formas de observar el mismo hecho.

 

Como en este artículo no consideraremos sino tangencialmente al gasto público, creemos oportuno aclarar que algunos de los efectos de los tributos que se mencionen, puede verse neutralizados o potenciados, por cambios en la política de gasto seguida.

 

Papel del impuesto a la renta en el sistema tributario.

El impuesto a la renta es la columna vertebral de los sistemas tributarios de los países desarrollados, no sólo por el volumen de recaudación que aporta, sino por su contribución a la equidad  de toda la economía.

 

Neumarck[2] sostiene la necesidad de progresividad en este impuesto, por encima de lo necesario para cubrir el principio de capacidad de pago, como modo de atenuar los efectos regresivos de otros tributos, sobre el sistema.

 

En realidad, la progresividad se relaciona, no sólo con el principio de capacidad de pago, sino también con la redistribución del ingreso. Este ultimo aspecto, en los países desarrollados, ha intentado reeemplazarse con el uso extrafiscal del gasto público.

 

Entonces, el poco énfasis que algunos autores ponen en el principio de equidad, está basado, según Macón[3] en que los problemas de distribución del ingreso, están solucionados, en los países desarrollados; el mismo autor afirma que la situación  del resto del mundo es distinta. A lo que agregamos la imposibilidad, en nuestro país, de utilizar como elemento alternativo el gasto público, vista la necesidad de permanente ajuste del mismo.

 

La situación en nuestro país

En la ley de Impuesto a las ganancias existen, por lo menos, dos tributos distintos[4]: el impuesto global personal y el impuesto societario; el primero -de alícuotas progresivas-tiene un aporte recaudatorio pobrísimo, mientras que el segundo -de alícuota proporcional- obtiene mejores resultados.

 

En los países desarrollados, la situación es exactamente inversa: gran recaudación del impuesto personal y poca del societario[5].

 

Entonces, para tener un impuesto a la renta moderno, deberíamos aumentar la recaudación del impuesto personal, de modo de mejorar su importancia dentro del sistema tributario. Es probable que también fuera beneficioso disminuir la presión del impuesto societario.

 

El impuesto societario

La gran mayoría de las inversiones se canaliza a través de los sujetos de este impuesto: sociedades anónimas, en comandita por acciones y otras, por las ventajas que acuerdan estos tipos societarios, para la concreción de negocios.

 

Si reparamos las críticas detalladas al principio de este trabajo vemos que, en su gran mayoría, no se aplican al impuesto societario que posee alícuota proporcional y un concepto de renta suficientemente amplio.

 

La única crítica que se podría considerar, es el tratamiento de las ganancias de capital, para solucionar el cual la doctrina ha desarrollado sistemas de promediación o de aplicación de la ganancia al costo del bien de reemplazo, conocido como“roll over”.

 

La teoría de la incidencia del impuesto, pese a haber sido investigada exhaustivamente, es uno de los aspectos de la tributación menos conocido. La determinación de quién es el sujeto que soporta efectiva y finalmente la carga de un impuesto, que de ello trata el tema, depende del tipo de tributo y de los mercados en que los agentes operan.

 

Como la mayoría de las operaciones, se realizan en régimen de competencia imperfecta, es casi imposible establecer la real incidencia del impuesto a las ganancias, sólo se podrán hacer , en el mejor de los casos, pronósticos de resultado incierto.

 

Por ello es difícil postular que el impuesto a las ganancias desaliente la inversión, en especial con alícuotas moderadas. En cuanto a la inversión de riesgo, al no existir en el impuesto societario alícuotas progresivas, el efecto de desaliento tampoco se produce.

 

En otro trabajo[6] hemos propuesto cambios para mejorar la eficiencia de este tributo, tales como permitir la deducción de los dividendos de la base imponible, de modo de hacer neutral la elección de capital propio o ajeno para la financiación. El mecanismo en vigencia castiga la financiación con capital propio, o sea desalienta la inversión.

 

Es probable que esto produzca una merma en la recaudación, que se debería compensar por aumentos en el impuesto personal.

 

El impuesto a la renta personal

Este impuesto, al decir de un importante autor, es “el medio más equitativo de hacer frente a los gastos del gobierno nacional”[7], afirmación en la que concuerda la gran mayoría de la doctrina.

 

En épocas recientes han existido varios estudios para su reemplazo por impuestos sobre el gasto global personal que, se postula, pareciera ser una base que representa mejor la capacidad contributiva. No obstante -la complejidad y extensión del tema no lo hacen apto para un artículo periodístico- las dificultades de implementación de este último han impedido su aplicación práctica.

 

No es una de las menores dificultades, la comparación de un impuesto “defectuoso”, pero conocido, con otro “mas perfecto” pero que nunca se implementó.

 

Por otra parte, la dificultad de plasmar en la legislación impositiva, una base imponible de tipo extensivo  -podemos considerarla ideal o  first best- puede llevarnos a la necesidad de optar por una base imponible second best que no incluya todos los elementos a considerar[8], sin por ello descartar el impuesto a la renta.

 

En resumen, todos los cuestionamientos apuntados antes, tienen su solución en la doctrina[9] y el impuesto a la renta personal es un componente indispensable del sistema tributario, no sólo para financiar la función de producción de bienes y servicios públicos, sino también para las funciones de estabilidad y desarrollo y pleno empleo[10].

 

Por ello, es necesario aumentar la importancia de la recaudación de este impuesto, no sólo para compensar la merma en el impuesto societario, sino para aproximarnos al concepto de renta extensiva. En otros trabajos[11] hemos propuesto algunos de los cambios en la legislación argentina que creemos necesarios.

 

Es de hacer notar que ciertas medidas propuestas últimamente por el equipo económico -reducción de exenciones- apuntan al mismo fin.

 

La cuestión de la equidad y la eficiencia

No es el primer autor que se pregunta si la equidad, corresponde al campo de estudio de la economía[12] o al de la filosofía o la política; pero no hay ninguna duda que sí pertenece al campo de la tributación.

 

El fenómeno tributario, es sólo aprehensible por estudios interdisciplinarios, donde se enfoquen sus aspectos económicos, políticos, jurídicos y técnicos.

 

Esta es la posición de la gran mayoría de la doctrina moderna[13] y reconoce ilustres antecedentes en los cánones de la imposición de Adam Smith[14] . Por otro lado, autores que han investigado soluciones alternativas, tales como el impuesto global al gasto personal, con posterioridad a Kaldor,  han basado esta preferencia, también en condiciones de equidad.[15]

 

Por ello, si bien este concepto no es susceptible de una formalización matemática, es una útil guía en el diseño de tributos. En especial, en el establecimiento de la capacidad de pago, que es la medida que más se aproxima al concepto de justicia, en la determinación de la distribución del peso del gasto público entre los habitantes.

 

Al decir de Musgrave y Musgrave[16] “la política impositiva, …es un arte no menos que una ciencia;  y la equidad debe perseguirse como una cuestión de grado  más que como una norma absoluta”.

 

Es innegable que existen conflictos entre equidad y eficiencia, en especial con las altas alícuotas de los países desarrollados, pero también es cierto que no siempre se producen situaciones irreversibles, donde un concepto deba ceder a otro. Siguiendo a Macón[17] “… en muchos casos los objetivos coinciden y existen muchas recomendaciones de política tributaria que pueden fundamentarse desde el punto de vista de cualquiera de los dos enfoques”.

 

La doble imposición del ahorro

Esta teoría fue desarrollada principalmente por John Stuart Mill  y, en esencia, sostiene que el impuesto a la renta, produce una doble imposición, cuando grava el resultado de la inversión de una renta, que ya había sido gravada al obtenerla su propietario.

 

En una visión dinámica, este plateo se revela falaz, ya que todas las rentas se gravan en cada etapa económica, sin interesar el impuesto tributado en etapas anteriores ya que se trata de distintas rentas, aunque sean propiedad del mismo sujeto.

 

Una demostración por el absurdo,  de la aseveración anterior, sería la siguiente: se puede hablar de doble imposición, si se gravan los alquileres de una propiedad adquirida a titulo gratuito ?.

 

No, porque el alquiler debe ser gravado no importando el modo -gravado o no- en que  adquirió el bien fuente su propietario actual.

 

El impuesto sobre el capital

No creemos imprescindible la existencia de este tipo de impuesto para solucionar el problema de distinto tratamiento de los individuos que, a igual renta, tienen distinta dotación. O por lo menos, no consideramos que esto se pueda ver, como argumento descalificatorio del impuesto a la renta.

 

Esta cuestión, no difiere de otras para los cuales también se plantean problemas similares; por ejemplo el no poder considerar en el tributo la elección trabajo-ocio distorsiona la oferta de trabajo, pero esto no implica automáticamente, la necesidad de gravar de algún modo el ocio.

 

Por el contrario, creemos que es tan importante en un sistema tributario,  un impuesto al patrimonio personal global, como indeseable, por lo distorsionador, un impuesto al capital de las empresas[18].

 

Sistema tributario

Este problema se debe abordar en forma global, sin descuidar, como dijimos antes, el aspecto del gasto. Si se pretende aumentar la recaudación del impuesto personal, para que cumpla sus objetivos extrafiscales de equidad, considerando que la actual presión tributaria es muy alta, se deben obtener recursos de la disminución de otros tributos.

 

En un trabajo presentado en las ultimas Jornadas Tributarias[19] hemos propuesto los cambios mencionados en el impuesto societario y en el impuesto personal. En lo que hace a la imposición indirecta, propusimos la eliminación del ineficiente impuesto sobre los ingresos brutos y su reemplazo gradual por alícuotas provinciales sobre el IVA nacional. de modo que, al finalizar el proceso se disminuya la pesada tributación indirecta y se revitalice la tributación directa sobre la renta. Todo ello sin aumentar la presión tributaria global.

 

Dentro de este esquema, el tributo sobre el patrimonio, recaería sólo sobre las personas físicas, quedando fuera de su ámbito, por antisistemática, la tributación sobre el capital empresario.

 

En el mediano plazo, se deberá producir una transferencia de porcentajes de alícuotas del IVA nacional a los IVA provinciales -compensados por disminuciones equivalentes en la coparticipación federal-  que permitan a los estados federales cumplir en mejor forma con el postulado de equivalencia, o sea financiar una mucho mayor parte de su gasto público con recursos propios.

 

De este  modo se eliminaría la “ilusión fiscal”por la cual los habitantes de los estados provinciales “sienten “que el costo de los servicios públicos no lo pagan ellos, sino que lo soporta todo el país; esto genera una indudable tendencia al crecimiento ineficiente del gasto público.

 

El impuesto a las ganancias tiene, aquí y en el mundo, múltiples problemas, pero la solución está en corregirlos, no en derogar el tributo.

 

Los meritorios intentos doctrinarios, de utilizar en su reemplazo,  impuestos al gasto personal y sobre los flujos de fondos de las empresa son, por ahora, sólo interesantes especulaciones teóricas, a las que le falta la prueba de fuego de la contrastación con la realidad.

 


[1] Publicado en diario en diario Ámbito Financiero, suplemento “Novedades Fiscales”, 9 junio 1996.

[2] CUELLO, Raul: “Equilibrio fiscal o mas desempleo ?” Ambito Financiero, 14-3-96.

[3] NEUMARCK, Fritz: “Principios de la imposición”, Instituto de Estudios Fiscales, Madrid, 1974, páginas 232 y siguientes.

[4] MACON, Jorge: “Equidad y eficiencia en política tributaria”, en “Homenaje al 50* aniversario de El Hecho Imponible, de Dino Jarach”, Ediciones Interoceánicas, 1994, páginas 65 y siguientes.

[5] JARACH, Dino: “Impuesto  a las ganancias”, Editorial Cangallo, 1980, considera además que es ta ley contiene un impuesto a las salidas no documentadas y otro a las ganancias de beneficiarios del exterior.

[6] En el mismo sentido: MACON, Jorge: exposición oral ante II Congreso Tributario CPCECF, 1994

[7] FERNANDEZ, Luis Omar: “Sistema tributario, propuesta de mejoras”, presentado en VI Congreso Tributario CPCE, Mendoze 1996.

[8] GOODE, Richard: “El impuesto sobre la renta”, Instituto de Estudios Fiscales, Madrid, página 15

[9] Un analisis detallado del tema en  ATKINSON, Anthony, B. y STIGLITZ, Joseph E.: “Lecciones sobre conomía pública”, Instituto de Estudios Fiscales, Madrid, 1988, páginas 706 a 710.

[10] Mas otros no mencionados, por ejemplo,  gravabilidad de los autoconsumos, tratamiento de bienes de propia producción y de ganacias de tipo eventualos, tienen propuesta doctrinaria de solución.

[11] MUSGRAVE Richard, A. y MUSGRAVE Peggy , B.: “Hacienda pública teórica y aplicada”,  quinta edición, Mc-Graw Hill, 1992, páginas 623 y siguientes.

[12] FERNANDEZ. Luis Omar: “Impuesto a las ganancias: propuesta de extensión de la base imponible”, Derecho Tributario n* 60, junio 1995; “Mercosur: armonización tributaria y radicación de inversiones”, ERREPAR, enero 1996 y trabajo citado en nota 6..

[13] MUSGRAVE, Richard A. y MUSGRAVE, Peggy B.: Op.Cit. en nota 10, página 90.

[14] Entre otros MUSGRAVE, Richard A. y MUSGRAVE, Peggy B.: Op.Cit. en nota 10, página 277; NEUMARCK, Fritz : “Principios de la imposición” , Instituto de Estudios Fiscales, Madrid,  1974, páginas 101 y siguientes.

[15] SMITH, Adam: “Investigación sobre la naturaleza y causas de la riqueza de las naciones”, Fondo de Cultura Económica, México, 1994, páginas 726 y siguientes.

[16] COMISION MEADE: “Estructura y Reforma de la Imposición Directa”, Instituto de Estudios Fiscales, Madrid, páginas 73 y siguientes.

[17] Op.Cit. en nota  10  página 277.

[18] MACON, Jorge:  Op.Cit. en nota  3, página 94.

[19] La mayoria de los estudios de sistemas tributarios lo recomiendan, ver Informe Meade, obra de Neumack citada y otros.

[20] FERNANDEZ, Luis Omar: “Compatibilización tributaria en paises federales”, presentado en XXV Jornadas Tributarias, CGCE, Mar del Plata, noviembre 1995.